Herstellungskosten

Herstellungskosten sind Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und Dienstleistungen für die Herstellung eines Produktes, Erweiterungen oder eine Verbesserung, die über den ursprünglichen Zustand hinausgeht, entstehen (§ 255 HGB). Diese Definition gilt auch im Steuerrecht und ist daher gleichermaßen für die Handels- und für die Steuerbilanz maßgebend.

Bei der Erstellung der Bilanz sind jene Kosten von Interesse, die für selbsthergestellte Vermögensgegenstände oder für die durch das Unternehmen selbst ausgeführten Erweiterungen bzw. Verbesserungen bestehender Anlagen oder vorhandener Anlagegüter anfallen. Sie treten in Bilanz und Anlagenspiegel an die Stelle von Anschaffungskosten, wenn das Wirtschaftsgut nicht von einem Dritten erworben, sondern ganz oder teilweise im eigenen Unternehmen gefertigt bzw. erweitert wurde (z.B. Fertigerzeugnisse, unfertige Erzeugnisse, selbst hergestellte Anlagen und Werkzeuge).

Für die Bewertung solcher selbst hergestellten oder erweiterten Wirtschaftsgüter müssen die während des Herstellungsprozesses anfallenden Kosten verursachergerecht dem einzelnen Wirtschaftsgut zugeordnet werden. Fundament dafür ist die Kosten- und Leistungsrechnung.

Die Herstellungskosten in der Handelsbilanz

In der Handelsbilanz können die Herstellungskosten auf der Basis von Vollkosten oder Teilkosten bilanziert werden.

Berechnung der aktivierungspflichtigen Herstellungskosten/Teilkosten (Handelsbilanz)

Materialeinzelkosten
+ Fertigungseinzelkosten
+ Sondereinzelkosten der Fertigung
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Wertuntergrenze Handelsbilanz (Mindestwertansatz)

Falls in die Berechnung der Herstellungskosten anteilsmäßig auch Gemeinkosten einbezogen werden sowie kalkulatorische Kosten (Unternehmerlohn, Miete, Eigenkapitalzinsen, Wagniskosten), ermittelt sich so die Obergrenze der handelsrechtlichen Herstellungskosten, die in der Bilanz ebenfalls angesetzt werden kann:

Berechnung der aktivierungspflichtigen Herstellungskosten/Vollkosten (Handelsbilanz)

Materialeinzelkosten
+ Fertigungseinzelkosten
+ Sondereinzelkosten der Fertigung
+ Materialgemeinkosten
+ Fertigungsgemeinkosten
+ allgemeine Verwaltungskosten und Sozialkosten
+ Zinsen für Fremdkapital zur Finanzierung der Herstellung
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Wertobergrenze (Wahlrecht der Herstellungskosten in der Handelsbilanz)

Nach dem Grundsatz der „Stetigkeit“ (Ordnungsmäßigkeit der Bilanzierung) ist das Unternehmen hinsichtlich der Anwendung des Herstellungskostenbegriffs (Teilkosten, Vollkosten oder Zwischenwerte) an eine einmal getroffene Entscheidung gebunden. Der Ansatz der Herstellungskosten kann jedoch in der Bilanz anders gewählt werden als in der Gewinn- und Verlustrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren. So können beispielsweise in der Bilanz Bestände an Fertigerzeugnissen wegen des Gläubigerschutzes mit Einzelkosten (Wertuntergrenze) aktiviert werden, während die Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen in der Gewinn- und Verlustrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren mit den Vollkosten (Wertobergrenze) angesetzt werden.

Die Steuerbilanz

In der Steuerbilanz sind grundsätzlich die Vollkosten als Herstellungskosten und somit als Wertuntergrenze anzusetzen.

Berechnung der aktivierungspflichtigen Herstellungskosten (Steuerbilanz)

Fertigungsmaterial
+ Materialgemeinkosten
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Materialkosten

Fertigungslöhne
+ Fertigungsgemeinkosten
+ Sondereinzelkosten der Fertigung
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Fertigungskosten

Materialkosten
+ Fertigungskosten
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aktivierungspflichtige Herstellungskosten (Steuerbilanz)

In der Steuerbilanz bestehen eine Reihe von Wahlrechten in bezug auf die wertmäßige Gestaltung einzelner Kostenarten (z.B. Sonderabschreibungen und erhöhte Absetzungen). Somit erhält man auch beim Erstellen der Steuerbilanz einen bilanzpolitischen Spielraum, obwohl auch hier der Grundsatz der „Stetigkeit“ beibehalten werden muss. In den meisten Fällen wird in der Steuerbilanz naheliegenderweise die Wertuntergrenze angesetzt.